來源：財政部會計準則委員會
國際會計準則理事會發(fā)布第三版中小主體國際財務報告會計準則
2025年2月27日，國際會計準則理事會（以下簡稱IASB）完成了對中小主體國際財務報告會計準則（以下簡稱中小主體準則）的第二次全面審議，發(fā)布了第三版中小主體準則。第三版中小主體準則的生效日期為2027年1月1日，允許中小主體提前采用。
中小主體準則是國際財務報告會計準則體系的組成部分，適用于不具有公共受托責任的主體（即IASB所指的中小主體）。按照IASB的界定，如果主體的權(quán)益或債務工具在公開市場上交易，或其以受托方式持有資產(chǎn)，則該主體具有公共受托責任，上市公司、金融機構(gòu)以及公開發(fā)行債券的企業(yè)符合這一界定。目前已有85個國家或地區(qū)允許或要求采用該準則。
中小主體準則是IASB以完整版國際財務報告會計準則為基礎進行簡化，以滿足中小主體財務報表使用者信息需求并平衡中小主體編報成本的一套獨立準則。IASB采用的簡化方式包括：省略與中小主體無關的內(nèi)容；刪除完整版國際財務報告會計準則中的一些會計政策選項；簡化確認和計量要求；減少披露要求；簡化語言。在評估中小主體的披露要求時，IASB遵循了以下五項原則以反映中小主體財務報表使用者的信息需求：一是短期現(xiàn)金流量、義務、承諾和或有事項，即關于中小主體履行義務能力的信息；二是流動性和償付能力，即關于中小主體產(chǎn)生現(xiàn)金流量能力和持續(xù)經(jīng)營能力的信息；三是計量不確定性，即關于財務報表中金額如何計量的信息，包括用于這些計算的輸入值（如重大判斷和估計）；四是會計政策選擇，即關于中小主體應用會計政策的信息，特別是當存在多個會計政策選項時，中小主體選擇應用某一會計政策的信息；五是金額分解，即關于財務報表中列示金額分解為不同部分的信息。
IASB于2009年7月制定發(fā)布了第一版中小主體準則，該準則立即生效。隨后，IASB于2012年1月啟動了第一次全面審議工作，并于2015年5月修訂發(fā)布了第二版中小主體準則，修訂后的準則于2017年1月1日生效。
2019年2月，IASB啟動了第二次全面審議工作，以自第一次審議以來發(fā)布的以及在第一次審議結(jié)束前發(fā)布、尚未修訂中小主體準則相應內(nèi)容的完整版國際財務報告會計準則要求為基礎，根據(jù)與中小主體相關、簡化、如實反映三項基本原則，同時評估成本效益，來確定中小主體準則是否以及如何與完整版國際財務報告會計準則相銜接（即銜接法，alignment approach）。IASB先后發(fā)布了《對中小主體國際財務會計報告準則的全面審議（意見征詢稿）》、《第三版中小主體國際財務報告會計準則（征求意見稿）》和《對第三版中小主體國際財務報告會計準則征求意見稿的補充（征求意見稿）》，最終基于2018年發(fā)布的《財務報告概念框架》、9項國際財務報告會計準則、42項國際財務報告會計準則的修訂以及國際財務報告準則解釋委員會解釋公告，更新形成了第三版中小主體準則。
IASB本輪審議在以完整版國際財務報告會計準則為基礎對中小主體準則進行更新時，主要在以下方面進行了簡化，以保持中小主體準則的簡潔性。
（一）修訂“第2章 概念和一般原則”所作的主要簡化。
IASB在根據(jù)2018年發(fā)布的《財務報告概念框架》對中小主體準則“第2章 概念和一般原則”進行修訂時，保留了“不當成本或努力”的概念。該概念有助于IASB平衡中小主體準則中特定要求所帶來的成本和效益，也有利于中小主體充分利用其資源并針對特定要求獲得豁免。使用豁免規(guī)定的中小主體需要披露如何以及為何應用該豁免規(guī)定。
（二）修訂“第9章 合并和單獨財務報表”所作的主要簡化。
IASB在根據(jù)《國際財務報告準則第10號——合并財務報表》對中小主體準則“第9章 合并和單獨財務報表”進行修訂時，為了簡化對“控制”的應用，保留了可推翻的假設，即當投資方持有被投資方的多數(shù)表決權(quán)時，投資方控制被投資方。
IASB將中小主體準則原來的“第11章 基本金融工具”和“第12章 其他金融工具問題”合并為“第11章 金融工具”，使其與《國際財務報告準則第9號——金融工具》（以下簡稱《國際財務報告準則第9號》）相銜接。簡化內(nèi)容主要包括以下幾個方面：一是基于《國際財務報告準則第9號》的分類要求，引入了一項補充原則，即要求中小主體根據(jù)金融工具的合同現(xiàn)金流量特征對金融工具進行分類，但省略了《國際財務報告準則第9號》中根據(jù)企業(yè)管理金融工具的業(yè)務模式對金融工具進行分類的要求，中小主體很少在多個業(yè)務模式下持有金融資產(chǎn)，省略對業(yè)務模式的評估不太可能顯著影響中小主體對其金融資產(chǎn)的分類；二是簡化了以零對價簽發(fā)的集團內(nèi)部財務擔保合同的要求，將這類合同納入“第21章 準備和或有事項”的范圍；三是保留了以攤余成本計量的金融資產(chǎn)減值所采用的已發(fā)生損失模型，未引入預期信用損失模型。
（四）修訂“第19章 企業(yè)合并和商譽”所作的主要簡化。
IASB在根據(jù)《國際財務報告準則第3號——企業(yè)合并》（以下簡稱《國際財務報告準則第3號》）對中小主體準則“第19章 企業(yè)合并和商譽”進行修訂時，簡化內(nèi)容主要包括以下幾個方面：一是簡化了企業(yè)合并中取得無形資產(chǎn)的確認原則，即只要無形資產(chǎn)的公允價值能夠在不涉及不當成本或努力的情況下可靠計量，中小主體即可確認企業(yè)合并中取得的無形資產(chǎn)。由于中小主體準則要求中小主體將企業(yè)合并中取得的商譽在其使用壽命內(nèi)攤銷，在企業(yè)合并中取得的未單獨確認的無形資產(chǎn)將計入商譽，因此合并成本在無形資產(chǎn)或商譽中的分配不影響攤銷；二是省略了《國際財務報告準則第3號》中關于回購權(quán)的額外指南，因為回購權(quán)在中小主體中并不普遍；三是簡化了非控制性權(quán)益的計量要求，即不允許購買方選擇按購買日的公允價值計量被購買方的非控制性權(quán)益。
（五）修訂“第23章 客戶合同收入”所作的主要簡化。
IASB 將“第23章 收入”更名為“第23章 客戶合同收入”，使其與《國際財務報告準則第15號——客戶合同收入》（以下簡稱《國際財務報告準則第15號》）相銜接?？紤]到中小主體與客戶簽訂的合同通常比采用完整版國際財務報告會計準則的企業(yè)的合同更為簡單，IASB簡化了《國際財務報告準則第15號》中的“五步法”，簡化內(nèi)容主要包括以下幾個方面：一是使用簡單明了的語言，使其與中小主體同客戶討論合同時使用的語言保持一致，如使用“承諾”一詞表示同客戶簽訂的合同中承諾提供的商品和服務，來代替《國際財務報告準則第15號》中使用的 “履約義務 ”一詞；二是限制中小主體應用“第23章 客戶合同收入”時所運用的判斷，如要求中小主體將取得合同的成本在發(fā)生時確認為費用，取消了《國際財務報告準則第15號》有關評估這些成本是否構(gòu)成資產(chǎn)的要求；三是刪除與中小主體無關的內(nèi)容，如應付客戶對價；四是簡化《國際財務報告準則第15號》中的披露要求。
IASB要求中小主體追溯適用中小主體準則中的新要求和修訂要求，但為應用以下章節(jié)的中小主體提供了追溯適用的豁免規(guī)定：一是修訂后的“第9章 合并和單獨財務報表”；二是修訂后的“第11章 金融工具”，適用于采用《國際會計準則第39號——金融工具：確認和計量》后備方案的中小主體；三是新增的“第12章 公允價值計量”；四是修訂后的“第19章 企業(yè)合并和商譽”；五是修訂后的“第23章 客戶合同收入”。
中小主體準則本輪審議未修訂的項目主要包括以下幾項：
一是與《國際財務報告準則第14號——管制遞延賬戶》的銜接。當IASB完成費率管制項目時，《國際財務報告準則第14號——管制遞延賬戶》將被取代。因此，IASB決定在本次審議中不修訂相應章節(jié)，并將在中小主體準則的未來審議中重新考慮是否引入管制資產(chǎn)和管制負債的要求。
二是與《國際財務報告準則第16號——租賃》（以下簡稱《國際財務報告準則第16號》）的銜接。IASB決定在本次審議中不修訂相應章節(jié)，并將在中小主體準則的下一次全面審議中根據(jù)IASB開展《國際財務報告準則第16號》實施后審議的結(jié)果決定是否以及如何將相應章節(jié)與《國際財務報告準則第16號》相銜接。
三是關于加密貨幣的會計處理。調(diào)查顯示，中小主體很少持有加密貨幣或出售加密資產(chǎn)。IASB正在密切關注加密貨幣的使用情況，并將在中小主體準則的下一次全面審議中重新討論該項目。
