（一）證券所數(shù)量持續(xù)增加，首單證券業(yè)務(wù)以掛牌公司年報(bào)審計(jì)為主

截至2023年6月底，115家會(huì)計(jì)師事務(wù)所備案從事證券服務(wù)業(yè)務(wù)，較去年凈增22家(新增23家，注銷1家)，增幅達(dá)23.7％。新增證券所主要分布在北京（6家）、深圳(4家)、廣東（2家）、湖南（2家）、寧波（2家），上海、浙江、山東、廣西、天津、江蘇、江西各1家，分布較為廣泛。新增證券所首單證券服務(wù)業(yè)務(wù)主要包括掛牌公司年報(bào)審計(jì)（19家），債券發(fā)行人年報(bào)審計(jì)（3家）等，首單證券業(yè)務(wù)以掛牌公司年報(bào)審計(jì)為主。

（二）合伙人數(shù)量增長(zhǎng)較快，部分新所執(zhí)業(yè)人員較少

截至2023年6月底，證券所合伙人共5,702人，較上年增長(zhǎng)8.0%，平均每家約50人。證券所注冊(cè)會(huì)計(jì)師共35,551人，占全國(guó)執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師總?cè)藬?shù)的36.2%，較上年增長(zhǎng)3.0%，平均每家約309人。新增證券所合伙人169人，平均每家約7人，其中12家新增證券所合伙人僅為2人；新增證券所注冊(cè)會(huì)計(jì)師551人，平均每家約24人，其中15家新增證券所注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)不足10人，執(zhí)業(yè)人員較少。

（三）證券服務(wù)業(yè)務(wù)持續(xù)增長(zhǎng)，頭部所市場(chǎng)集中效應(yīng)明顯

2022年度，證券所收入總額為675.7億元，較上年增長(zhǎng)4.8％。其中，證券服務(wù)業(yè)務(wù)收入為220.6億元，較上年增長(zhǎng)7.6％，占收入總額的32.6％。上市公司審計(jì)客戶超過(guò)100家或收入總額超過(guò)20億元的15家會(huì)計(jì)師事務(wù)所（以下簡(jiǎn)稱大所）證券服務(wù)業(yè)務(wù)收入184.4億元，較上年度增長(zhǎng)10.6%，占證券所證券服務(wù)業(yè)務(wù)收入的83.6%，市場(chǎng)集中度進(jìn)一步提高；上市公司審計(jì)客戶超過(guò)30家或收入總額超過(guò)5億元的19家會(huì)計(jì)師事務(wù)所證券業(yè)務(wù)收入32.2億元，較上年度增長(zhǎng)1.8%，占證券所證券服務(wù)業(yè)務(wù)收入的14.6%；另外81家會(huì)計(jì)師事務(wù)所證券服務(wù)業(yè)務(wù)收入4.0億元，占證券所證券服務(wù)業(yè)務(wù)收入的1.8%，證券業(yè)務(wù)收入增長(zhǎng)較快。

（四）行政監(jiān)管不斷強(qiáng)化，證券交易場(chǎng)所自律監(jiān)管持續(xù)加強(qiáng)

2022年度，證監(jiān)會(huì)及其派出機(jī)構(gòu)共對(duì)16家會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行了21家次、51人次的行政處罰，較2021年分別增加7家次、19人次。各證券交易場(chǎng)所共對(duì)8家會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師采取了10家次、21人次的紀(jì)律處分，較2021年分別增加6家次、11人次；對(duì)35家會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師采取了29家次、101人次的自律監(jiān)管措施，較2021年增加28家次、87人次，自律監(jiān)管持續(xù)加強(qiáng)。

（五）民事責(zé)任追責(zé)持續(xù)加強(qiáng)，立體懲戒體系更加成熟

隨著特別代表人訴訟制度的落地實(shí)施，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在虛假陳述案中被判處承擔(dān)連帶民事賠償責(zé)任的情況大幅增加。2020年至今，在已判決的虛假陳述民事賠償案件中，要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)賠償責(zé)任的案件共14件，判決賠償總金額達(dá)54.9億元。2022年1月，《最高人民法院關(guān)于審理證券市場(chǎng)因虛假陳述引發(fā)的民事賠償案件的若干規(guī)定》取消了原司法解釋規(guī)定的行政刑事前置程序。2022年7月，證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于證券違法行為人財(cái)產(chǎn)優(yōu)先用于承擔(dān)民事賠償責(zé)任有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》，明確了違法行為人所繳納的行政罰沒款用于承擔(dān)民事賠償責(zé)任的具體工作機(jī)制。隨著相關(guān)法律法規(guī)落地實(shí)施，行政處罰、民事賠償、刑事追責(zé)相互銜接的立體懲戒體系更加成熟。

（六）職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)資金持續(xù)增加，投資者償付能力有所增強(qiáng)

截至2022年底，78家證券所購(gòu)買了職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)，占全部證券所的67.8%，較去年增加了8家，職業(yè)保險(xiǎn)累計(jì)賠償限額總額共152.1億元，較去年增長(zhǎng)3.7%。其中職業(yè)保險(xiǎn)累計(jì)賠償限額在1億元以上的證券所共29家，累計(jì)賠償限額合計(jì)136.2億元，占全部賠償限額總額的89.5%。84家證券所計(jì)提了職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金，占全部證券所的73.0%，較去年增加了22家；計(jì)提金額共17.0億元，較去年增長(zhǎng)13.4%。其中職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金1億元以上的證券所共4家，計(jì)提總額6.7億元，占全部職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金總額的39.4%。55家證券所購(gòu)買職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)的同時(shí)計(jì)提了職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金，占全部證券所的47.8%，不存在既未計(jì)提風(fēng)險(xiǎn)基金也未購(gòu)買職業(yè)保險(xiǎn)的證券所。

截至2023年6月底，5,172家上市公司[注1]、6,310家掛牌公司披露了審計(jì)報(bào)告。上市公司方面，主板3,209家（包括B股12家）、創(chuàng)業(yè)板1,255家、科創(chuàng)板517家、北交所191家；掛牌公司方面，基礎(chǔ)層4,414家、創(chuàng)新層1,896家。2022年度428家公司[注2]首次公開發(fā)行上市，其中創(chuàng)業(yè)板150家、科創(chuàng)板124家、北交所83家、主板71家，本年IPO企業(yè)募集資金總額5,868.9億元，較上年（5,371.5億元）增加9.3%。

注1：本分析報(bào)告中上市公司均指截至2023年4月底已上市的公司，合計(jì)5,176家。

注2：含1家由北交所轉(zhuǎn)板至科創(chuàng)板和2家由北交所轉(zhuǎn)板至創(chuàng)業(yè)板的公司。

（一）市場(chǎng)集中度分析

市場(chǎng)集中度CR10指行業(yè)中按照某個(gè)指標(biāo)排名前十位的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的數(shù)據(jù)占整個(gè)行業(yè)的份額。

1. 上市公司審計(jì)市場(chǎng)集中度穩(wěn)中有升

年報(bào)審計(jì)市場(chǎng)方面，2022年度，按照會(huì)計(jì)師事務(wù)所收入總額、證券業(yè)務(wù)收入、上市公司客戶數(shù)量計(jì)算的市場(chǎng)集中度CR10分別為63.9%、72.3%和69.7%，與上年相比，市場(chǎng)集中度均穩(wěn)中有升?？蛻魯?shù)量排名前十的會(huì)計(jì)師事務(wù)所均為本土所，其中天健、立信、大華、信永中和及容誠(chéng)五家會(huì)計(jì)師事務(wù)所上市公司客戶數(shù)量達(dá)2,567家，占全部上市公司客戶數(shù)量的49.6%，頭部事務(wù)所市場(chǎng)份額進(jìn)一步提升，在上市公司客戶數(shù)量方面優(yōu)勢(shì)明顯。，

2. 掛牌公司審計(jì)市場(chǎng)集中度略有下降

2022年度，掛牌公司客戶數(shù)量排名前十的會(huì)計(jì)師事務(wù)所承接3,398家掛牌公司年報(bào)審計(jì)，按照承接掛牌公司客戶數(shù)量計(jì)算的市場(chǎng)集中度CR10為53.9%，與2021年的54.7%相比，市場(chǎng)集中度略有下降。

3. IPO審計(jì)市場(chǎng)集中度總體保持穩(wěn)定，本土所業(yè)務(wù)排名靠前

IPO審計(jì)市場(chǎng)方面，2022年度，除由北交所轉(zhuǎn)板至科創(chuàng)板和創(chuàng)業(yè)板的3家公司外，33家會(huì)計(jì)師事務(wù)所為425家IPO公司提供了審計(jì)服務(wù)，按IPO審計(jì)客戶數(shù)計(jì)算的市場(chǎng)集中度CR10為80.9%，與上年（81.7%）基本持平。IPO審計(jì)客戶數(shù)量排名前十的會(huì)計(jì)師事務(wù)所中9家為本土所，其中天健、立信、容誠(chéng)、大華和天職國(guó)際五家會(huì)計(jì)師事務(wù)所IPO客戶數(shù)量超過(guò)30家，合計(jì)261家，占比高達(dá)61.4%。

（二）審計(jì)收費(fèi)分析

1. 上市公司平均審計(jì)收費(fèi)略微下降，低收費(fèi)區(qū)間公司占比降低

2022年上市公司年報(bào)審計(jì)收費(fèi)共計(jì)83.4億元，同比增長(zhǎng)6.1%，增幅低于上市公司數(shù)量增幅（7.5%），審計(jì)收費(fèi)增長(zhǎng)主要源于上市公司數(shù)量的增加。我國(guó)上市公司2022年年報(bào)審計(jì)收費(fèi)均值為162.3萬(wàn)元，較上年下降0.5%，中位數(shù)為95萬(wàn)元，與上年持平。2022年年審低收費(fèi)區(qū)間（審計(jì)收費(fèi)50萬(wàn)以下）上市公司數(shù)量占比為7.4%，較上年7.8%有所降低，一定程度反映出上市公司審計(jì)低收費(fèi)情況有所減少。2023年5月4日，財(cái)政部、國(guó)務(wù)院國(guó)資委、證監(jiān)會(huì)聯(lián)合印發(fā)《國(guó)有企業(yè)、上市公司選聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理辦法》，上市公司自2023年開始選聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)從審計(jì)費(fèi)用報(bào)價(jià)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的資質(zhì)條件、執(zhí)業(yè)記錄、質(zhì)量管理水平、工作方案、人力及其他資源配備、信息安全管理、風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)能力水平等多方面進(jìn)行評(píng)價(jià)打分，上市公司應(yīng)按規(guī)定計(jì)算審計(jì)費(fèi)用報(bào)價(jià)得分，審計(jì)費(fèi)用可根據(jù)業(yè)務(wù)規(guī)模、業(yè)務(wù)復(fù)雜程度等合理調(diào)整，上市公司審計(jì)低收費(fèi)情形將進(jìn)一步減少。

2. 掛牌公司整體審計(jì)收費(fèi)水平有所提升，審計(jì)收費(fèi)集中度有所下降

2022年掛牌公司年報(bào)審計(jì)收費(fèi)共計(jì)11.2億元，較上年增長(zhǎng)2.4%，審計(jì)收費(fèi)均值為17.9萬(wàn)元，較上年增長(zhǎng)6.1%，中位數(shù)為15萬(wàn)元，較上年增長(zhǎng)3.8%。本年掛牌公司總量有所減少，審計(jì)收費(fèi)總體有所上升。審計(jì)收費(fèi)排名前十的會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)收費(fèi)合計(jì)為6.3億元，占全部掛牌公司審計(jì)收費(fèi)的55.8%，較2021年的57.1%略有下降，審計(jì)收費(fèi)集中度有所下降。

3. IPO審計(jì)收費(fèi)情況有所改善，單個(gè)項(xiàng)目受業(yè)務(wù)規(guī)模、審計(jì)復(fù)雜程度影響金額差異較大

2022年，425家IPO公司審計(jì)收費(fèi)共計(jì)42.8億元，同比下降7.0%，審計(jì)收費(fèi)均值為1,007.4萬(wàn)元，較上年（934.5萬(wàn)元）上升7.8%，中位數(shù)為972.4萬(wàn)元，較上年（880.5萬(wàn)元）上升10.4%，均值及中位數(shù)均有所上升。本年IPO審計(jì)收費(fèi)在2,000萬(wàn)以上的公司為17家，較上年（12家）增加5家，占比4.0%；審計(jì)收費(fèi)在1,000萬(wàn)元（含）至2,000萬(wàn)元之間的公司為188家，較上年（36家）增加152家，占比44.2%。各證券所客戶收費(fèi)均值分布在170萬(wàn)元至1,486萬(wàn)元，差異較大，主要系IPO公司業(yè)務(wù)規(guī)模、復(fù)雜程度差異所致。

（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更情況分析

2022年，403家上市公司和964家掛牌公司變更2022年度會(huì)計(jì)師事務(wù)所（以下簡(jiǎn)稱換所），結(jié)合換所數(shù)量、審計(jì)收費(fèi)、審計(jì)意見等分析，2022年度上市公司及掛牌公司換所呈現(xiàn)以下特點(diǎn)：

1. 換所公司數(shù)量下降，異常換所風(fēng)險(xiǎn)有所收斂

換所原因主要包括自身發(fā)展及審計(jì)工作需要、滿足監(jiān)管輪換規(guī)定、審計(jì)團(tuán)隊(duì)換所、與前任會(huì)計(jì)師事務(wù)所存在分歧等。403家上市公司和964家掛牌公司換所，分別較上年減少46家、167家，降幅為10.2%、14.8%，換所公司數(shù)量有所下降。異常換所通常包括近兩年連續(xù)換所、一年內(nèi)多次換所、被出具非標(biāo)意見后換所等情形，2022年較上年均有所減少，異常換所風(fēng)險(xiǎn)有所收斂。

2. 近七成公司換所后審計(jì)收費(fèi)持平或上漲，審計(jì)費(fèi)用變動(dòng)多集中在20%以內(nèi)

換所上市公司[注3]中，129家審計(jì)收費(fèi)有所增長(zhǎng)，133家與去年持平，128家有所下降，近七成換所上市公司審計(jì)收費(fèi)持平或上漲。換所掛牌公司[注4]中，287家公司審計(jì)收費(fèi)有所增長(zhǎng)，404家與去年持平，247家有所下降。從換所后審計(jì)費(fèi)用看，277家上市公司及613家掛牌公司審計(jì)費(fèi)用變動(dòng)幅度在20%以內(nèi)，分別占比71.0%、65.4%，主要系審計(jì)工作量變化導(dǎo)致。

注3：截至2023年6月底，換所上市公司中3家未披露2022年審計(jì)收費(fèi)，10家未披露2021年審計(jì)收費(fèi)，因此未納入比較范圍。

注4：截至2023年6月底，換所掛牌公司中26家未披露2022年審計(jì)收費(fèi)，因此未納入比較范圍。

3. 換所公司整體非標(biāo)意見占比較高，換所后審計(jì)意見未明顯減輕

從換所公司2022年審計(jì)意見看，48家上市公司被出具非標(biāo)意見，占換所上市公司總數(shù)的12.0%，高于上市公司總體非標(biāo)意見占比（4.6%）；192家掛牌公司被出具非標(biāo)意見，占換所掛牌公司總數(shù)的19.9%，同樣高于掛牌公司總體非標(biāo)意見占比（12.1%），換所公司整體非標(biāo)意見占比均較高。從審計(jì)意見變化情況看，364家上市公司換所后審計(jì)意見保持不變，18家意見加重，19家意見減輕，2家截至2023年6月底未出具意見；818家掛牌公司審計(jì)意見保持不變，88家意見加重，58家意見減輕，換所后審計(jì)意見加重或不變的上市公司及掛牌公司占比均接近95%，換所后審計(jì)意見未明顯減輕。

（一）審計(jì)意見

1. 上市公司審計(jì)意見

截至2023年6月底，5,172家上市公司披露了審計(jì)報(bào)告。從審計(jì)意見看，5,039份審計(jì)報(bào)告為無(wú)保留意見（帶有解釋性說(shuō)明的無(wú)保留意見104份）、96份為保留意見、37份為無(wú)法表示意見，分別占比97.4%、1.9%和0.7%，非標(biāo)意見總計(jì)237份，占比4.6%。為便于分析，本文將帶持續(xù)經(jīng)營(yíng)重大不確定性段、強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段及其他信息段中包含其他信息未更正重大錯(cuò)報(bào)說(shuō)明的無(wú)保留意見合稱為“帶有解釋性說(shuō)明的無(wú)保留意見”，2022年度上市公司年報(bào)審計(jì)意見具體情況如下表所示。

（1）上市公司非標(biāo)意見數(shù)量及占比均下降，信息披露質(zhì)量不斷提高

上市公司2022年審計(jì)報(bào)告中，非標(biāo)意見237份，占比4.6%，同比下降0.6個(gè)百分點(diǎn)。非標(biāo)意見數(shù)量及占比下降受多種因素影響，一是注冊(cè)制下上市公司數(shù)量快速增長(zhǎng)，2022年同比增長(zhǎng)360家，增幅為7.5%，計(jì)算基數(shù)加大；二是退市改革已見成效，2022年29家公司涉及非標(biāo)意見退市，此類公司退市后對(duì)全市場(chǎng)非標(biāo)意見占比產(chǎn)生緩釋作用；三是隨著債務(wù)重組、新增貿(mào)易業(yè)務(wù)等會(huì)計(jì)問題口徑更加明確，上市公司財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量有所提高。非標(biāo)意見下降與上市公司整體質(zhì)量提升關(guān)系密切。

（2）涉審計(jì)意見退市比例高，推動(dòng)退市常態(tài)化作用顯著

2023年44家退市公司中，21家公司因觸及財(cái)務(wù)類退市指標(biāo)退市，其中17家因被出具非無(wú)保留審計(jì)意見而退市，審計(jì)意見退市的公司占比為81.0%，較上年的72.5%進(jìn)一步提升，另有18家公司因被出具無(wú)法表示意見被實(shí)施*ST，體現(xiàn)出相關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所能夠發(fā)揮資本市場(chǎng)“看門人”作用，獨(dú)立客觀公正發(fā)表審計(jì)意見，助力退市公司應(yīng)退盡退，維護(hù)資本市場(chǎng)秩序。

（3）大所非標(biāo)報(bào)告比例與上年持平，風(fēng)險(xiǎn)公司向中小所聚集

從會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)看，大所審計(jì)4,105家上市公司，出具124份非標(biāo)報(bào)告，非標(biāo)報(bào)告占比3.0%，與上年持平，非標(biāo)報(bào)告占比維持較低水平與大所主動(dòng)辭退高風(fēng)險(xiǎn)客戶、降低風(fēng)險(xiǎn)敞口密切相關(guān)；中小所審計(jì)1,067家上市公司，出具113份非標(biāo)意見，非標(biāo)報(bào)告占比10.6%，遠(yuǎn)高于大所，但與上年相比（12.6%）呈下降趨勢(shì)。從客戶風(fēng)險(xiǎn)結(jié)構(gòu)來(lái)看，大所ST公司客戶占比僅為1.8%，中小所ST公司客戶占比為6.8%，反映出風(fēng)險(xiǎn)公司向中小所聚集。

（4）持續(xù)經(jīng)營(yíng)問題仍為最主要非標(biāo)事項(xiàng)

上市公司非標(biāo)事項(xiàng)主要包括持續(xù)經(jīng)營(yíng)存疑、往來(lái)款項(xiàng)的可收回性、重大交易真實(shí)性及商業(yè)合理性、訴訟或立案調(diào)查結(jié)果存在重大不確定性、關(guān)聯(lián)方資金占用及違規(guī)擔(dān)保、長(zhǎng)期資產(chǎn)減值、審計(jì)范圍受限、內(nèi)部控制存在重大缺陷等。99份非標(biāo)報(bào)告涉及持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)問題，較上年下降15份，其中48份為帶持續(xù)經(jīng)營(yíng)重大不確定性段落的無(wú)保留意見，20份為保留意見，31份為無(wú)法表示意見。

（5）一人簽署多家上市公司審計(jì)報(bào)告情況有所改善

注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽署報(bào)告家數(shù)受到會(huì)計(jì)師事務(wù)所一體化管理程度、上市公司規(guī)模大小、審計(jì)項(xiàng)目復(fù)雜程度、審計(jì)團(tuán)隊(duì)人數(shù)等多種因素影響。2022年年報(bào)審計(jì)中，5,662名注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽署了5,172家上市公司的年度審計(jì)報(bào)告，人均簽署報(bào)告1.9份，與上年基本持平；簽署家數(shù)超10家的注冊(cè)會(huì)計(jì)師從4名減少至2名，最高簽署家數(shù)從12家減少到11家，一人簽署多家上市公司審計(jì)報(bào)告的情況有所改善。

2. 掛牌公司審計(jì)意見分析

截至2023年6月底，6,310家掛牌公司披露了審計(jì)報(bào)告。從審計(jì)意見看，6,017份審計(jì)報(bào)告為無(wú)保留意見（帶有解釋性說(shuō)明的無(wú)保留意見468份）、221份為保留意見、71份為無(wú)法表示意見、1份為否定意見，分別占比95.4%、3.5%、1.1%和0.02%；非標(biāo)意見總計(jì)761份，占比12.1%。2022年度掛牌公司年報(bào)審計(jì)意見具體情況如下表所示。

（1）連續(xù)兩年非標(biāo)意見公司在非標(biāo)意見公司中占比近七成，首次被出具非標(biāo)意見的公司占比有所降低

本年被出具非標(biāo)意見的761家掛牌公司中，520家公司近兩年連續(xù)被出具非標(biāo)意見，占比68.3%，較上年460家、占比58.5%有所增長(zhǎng)。此外，241家公司首次被出具非標(biāo)意見，占非標(biāo)意見公司總數(shù)的31.7%，較2021年327家的占比（41.6%）有所下降，其中，163家為帶有解釋性說(shuō)明的無(wú)保留意見，64家為保留意見，14家為無(wú)法表示意見。

（2）大所出具非標(biāo)意見占比下降

掛牌公司審計(jì)數(shù)量排名前十的會(huì)計(jì)師事務(wù)所2022年共出具390份非標(biāo)意見，較去年減少62家，占其掛牌公司審計(jì)客戶數(shù)量的11.5%，較去年12.7%有所下降，低于總體非標(biāo)占比12.1%。中小所審計(jì)2,912家公司，出具371份非標(biāo)意見，非標(biāo)報(bào)告占比12.7%。

（3）持續(xù)經(jīng)營(yíng)問題為最主要非標(biāo)事項(xiàng)

掛牌公司導(dǎo)致持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性的原因主要包括持續(xù)虧損或大額虧損、收入大幅下降、業(yè)務(wù)停滯、轉(zhuǎn)型失??；流動(dòng)負(fù)債大于流動(dòng)資產(chǎn)、償債壓力大；訴訟仲裁或立案調(diào)查、銀行賬戶被凍結(jié)、結(jié)余貨幣資金較少等。在761份非標(biāo)報(bào)告中，527家公司被出具帶有持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的重大不確定性事項(xiàng)段的審計(jì)報(bào)告，占比69.3%，其中416家為帶有解釋性說(shuō)明的無(wú)保留意見，91家為保留意見，20家為無(wú)法表示意見。與上市公司一致，持續(xù)經(jīng)營(yíng)問題為掛牌公司最主要非標(biāo)事項(xiàng)。

（二）關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)

1. 上市公司關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)

2022年度，5,134份年度審計(jì)報(bào)告共包含10,055項(xiàng)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，其中收入確認(rèn)4,548項(xiàng)、資產(chǎn)減值4,186項(xiàng)、資產(chǎn)確認(rèn)431項(xiàng)、企業(yè)合并及長(zhǎng)期股權(quán)投資193項(xiàng)、公允價(jià)值計(jì)量157項(xiàng)，分別占比45.2%、41.6%、4.3%、1.9%及1.6%。

（1）事項(xiàng)數(shù)量均值略低于上年，主要領(lǐng)域仍為收入確認(rèn)和資產(chǎn)減值

除37份無(wú)法表示意見和1份保留意見無(wú)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)外，審計(jì)報(bào)告披露的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)少至1項(xiàng)，多至5項(xiàng)，平均為1.96項(xiàng)，較上年略有下降。30家證券所披露的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)數(shù)量均值高于總體均值，較去年增加3家。其中，披露最多的證券所平均每份審計(jì)報(bào)告披露了4項(xiàng)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，比披露最少的證券所多出3項(xiàng)。關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)主要領(lǐng)域仍為收入確認(rèn)和資產(chǎn)減值（8,734項(xiàng)、86.9%），遠(yuǎn)超其他關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。

（2）收入確認(rèn)仍為最重要事項(xiàng)，資源投入不斷增加

近三年，收入確認(rèn)事項(xiàng)占全部關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的比例分別為40.6%、43.5%、45.2%，呈逐年上升趨勢(shì)，仍是最主要的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。從關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露情況來(lái)看，會(huì)計(jì)師事務(wù)所高度重視收入舞弊及錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，不斷增加資源投入。通過(guò)對(duì)收入相關(guān)控制進(jìn)行測(cè)試，關(guān)注收入相關(guān)指標(biāo)變動(dòng)的合理性，對(duì)收入財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、同行業(yè)上市公司數(shù)據(jù)、歷史財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)等進(jìn)行多維度分析，綜合運(yùn)用合同及單據(jù)檢查、函證、現(xiàn)場(chǎng)走訪等程序，關(guān)注收入真實(shí)性及準(zhǔn)確性。同時(shí)針對(duì)收入跨期調(diào)節(jié)利潤(rùn)的風(fēng)險(xiǎn)，執(zhí)行收入截止測(cè)試，關(guān)注期后大額收入確認(rèn)及退換貨的合理性以應(yīng)對(duì)收入舞弊風(fēng)險(xiǎn)。

（3）金融資產(chǎn)及存貨減值事項(xiàng)增加，商譽(yù)減值事項(xiàng)下降

大額集中計(jì)提資產(chǎn)減值是財(cái)務(wù)“洗澡”的主要手段之一，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在了解上市公司對(duì)于資產(chǎn)減值跡象的重大判斷的基礎(chǔ)上，對(duì)可能存在的以前年度未予充分計(jì)提、本期一次性計(jì)提減值的情形予以重點(diǎn)關(guān)注，并在關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)中充分披露。資產(chǎn)減值相關(guān)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)中，金融資產(chǎn)減值2,066項(xiàng)、存貨減值981項(xiàng)、商譽(yù)減值840項(xiàng)、非流動(dòng)資產(chǎn)減值299項(xiàng)，占比分別為49.4%、23.4%、20.1%及7.1%，金融資產(chǎn)減值為最主要的資產(chǎn)減值事項(xiàng)。

同比上年，金融資產(chǎn)減值占比提升0.9個(gè)百分點(diǎn)，存貨減值占比提升1.6個(gè)百分點(diǎn)，商譽(yù)減值占比下降1.8個(gè)百分點(diǎn)，金融資產(chǎn)及存貨減值的重要性進(jìn)一步提升，商譽(yù)減值的重要性有所下降。為應(yīng)對(duì)資產(chǎn)減值相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所通過(guò)現(xiàn)場(chǎng)走訪、函證、單據(jù)及實(shí)物流轉(zhuǎn)記錄查驗(yàn)，關(guān)注當(dāng)期計(jì)提減值資產(chǎn)原賬面余額的真實(shí)性，異常大額的資產(chǎn)轉(zhuǎn)銷、盤虧、報(bào)廢的合理性，復(fù)核各類別資產(chǎn)減值測(cè)試方法與模型是否合理及一致，評(píng)價(jià)相關(guān)關(guān)鍵假設(shè)、關(guān)鍵參數(shù)是否恰當(dāng)，復(fù)核期后事項(xiàng)對(duì)于資產(chǎn)減值預(yù)測(cè)參數(shù)及結(jié)論的影響，必要時(shí)利用專家的工作等多種審計(jì)程序，應(yīng)對(duì)上市公司利用資產(chǎn)減值進(jìn)行財(cái)務(wù)“洗澡”的風(fēng)險(xiǎn)。

2. 掛牌公司關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)

根據(jù)《掛牌公司信息披露規(guī)則》，創(chuàng)新層掛牌公司需要執(zhí)行關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)規(guī)定。截至2023年6月30日，1,896家創(chuàng)新層公司中，312家4月30日仍為基礎(chǔ)層公司，無(wú)需披露關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，1,575家披露關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，9家未披露關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。從事項(xiàng)數(shù)量來(lái)看，上述披露關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的1,575份審計(jì)報(bào)告中，包含2,336項(xiàng)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，審計(jì)報(bào)告披露的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)少至1項(xiàng)，多至4項(xiàng)，平均為1.48項(xiàng)，均值略低于去年平均值（1.51項(xiàng)）。從事項(xiàng)領(lǐng)域來(lái)看，收入確認(rèn)事項(xiàng)為1,522項(xiàng)，資產(chǎn)減值事項(xiàng)為655項(xiàng)，合計(jì)占比93.2%。減值事項(xiàng)中，金融資產(chǎn)減值事項(xiàng)為485項(xiàng)，存貨減值事項(xiàng)為126項(xiàng)，商譽(yù)減值事項(xiàng)為29項(xiàng)，非流動(dòng)資產(chǎn)減值事項(xiàng)為15項(xiàng)。與上市公司關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)特征相似，收入確認(rèn)和資產(chǎn)減值為最重要的審計(jì)事項(xiàng)，金融資產(chǎn)減值為最主要的資產(chǎn)減值事項(xiàng)。

（一）財(cái)務(wù)舞弊審計(jì)相關(guān)問題

1. 未充分識(shí)別應(yīng)對(duì)收入相關(guān)舞弊風(fēng)險(xiǎn)

根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷并保持職業(yè)懷疑，了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，基于收入確認(rèn)存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的假定，評(píng)價(jià)哪些類型的收入、收入交易或認(rèn)定將導(dǎo)致舞弊風(fēng)險(xiǎn)，設(shè)計(jì)和實(shí)施恰當(dāng)?shù)膽?yīng)對(duì)措施，針對(duì)是否存在重大錯(cuò)報(bào)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個(gè)別公司通過(guò)偽造進(jìn)度單、供應(yīng)商回函等提前確認(rèn)工程進(jìn)度并虛增收入，同時(shí)存在主要供應(yīng)商成立時(shí)間短、注冊(cè)資本遠(yuǎn)低于與公司交易金額等異常情況。注冊(cè)會(huì)計(jì)師未對(duì)公司施工收入確認(rèn)相關(guān)內(nèi)部控制進(jìn)行測(cè)試，未能充分識(shí)別收入舞弊風(fēng)險(xiǎn)，未對(duì)主要供應(yīng)商進(jìn)行背景分析，職業(yè)懷疑欠缺，未能設(shè)計(jì)和實(shí)施恰當(dāng)審計(jì)程序應(yīng)對(duì)業(yè)務(wù)造假，收入舞弊審計(jì)嚴(yán)重不到位。

2. 未充分應(yīng)對(duì)利用資產(chǎn)減值等會(huì)計(jì)估計(jì)操縱利潤(rùn)相關(guān)舞弊風(fēng)險(xiǎn)

根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注管理層如何識(shí)別是否需要作出會(huì)計(jì)估計(jì)、如何作出會(huì)計(jì)估計(jì)，并確定不同期間會(huì)計(jì)估計(jì)的方法是否一致，若會(huì)計(jì)估計(jì)或作出會(huì)計(jì)估計(jì)的方法不同于上期，評(píng)估其是否合理；注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)復(fù)核上期財(cái)務(wù)報(bào)表中會(huì)計(jì)估計(jì)的結(jié)果，或者復(fù)核管理層在本期財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)上期會(huì)計(jì)估計(jì)作出的后續(xù)重新估計(jì)。監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個(gè)別公司主營(yíng)業(yè)務(wù)盈利能力較弱，應(yīng)收賬款余額較大且占資產(chǎn)總額比例較高，其中部分客戶應(yīng)收款普遍逾期，公司與其簽訂了分期還款協(xié)議，但客戶基本未按協(xié)議還款，公司卻仍根據(jù)還款協(xié)議約定的預(yù)計(jì)回款情況計(jì)提壞賬準(zhǔn)備；另有客戶發(fā)生其他優(yōu)先受償債權(quán)違約情形，公司未將其列為單項(xiàng)資產(chǎn)評(píng)估壞賬準(zhǔn)備，相關(guān)壞賬準(zhǔn)備計(jì)提不充分，涉嫌通過(guò)少記壞賬準(zhǔn)備操縱本年利潤(rùn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師未充分識(shí)別應(yīng)收賬款減值計(jì)提方面的舞弊壓力，未關(guān)注到應(yīng)收賬款信用風(fēng)險(xiǎn)的變化，未審慎識(shí)別和評(píng)估管理層對(duì)于減值相關(guān)會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性，未能設(shè)計(jì)和實(shí)施恰當(dāng)審計(jì)程序應(yīng)對(duì)資產(chǎn)減值等會(huì)計(jì)造假相關(guān)舞弊風(fēng)險(xiǎn)。

3. 未充分應(yīng)對(duì)低估負(fù)債及成本費(fèi)用的舞弊風(fēng)險(xiǎn)

根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)銀行存款（包括零余額賬戶和在本期內(nèi)注銷的賬戶）、借款及與金融機(jī)構(gòu)往來(lái)的其他重要信息實(shí)施函證程序。在實(shí)施函證程序時(shí)，應(yīng)當(dāng)關(guān)注被審計(jì)單位提供的銀行賬戶和函證信息的完整性，并對(duì)函證過(guò)程實(shí)施有效控制。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取企業(yè)信用報(bào)告，核對(duì)借款、質(zhì)押、抵押及其他擔(dān)保信息，并充分考慮其局限性，結(jié)合相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和控制測(cè)試情況，采取其他有效措施核查上市公司是否存在未披露的擔(dān)保情況。

監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個(gè)別公司未將部分銀行賬戶大額借款納入財(cái)務(wù)核算，相關(guān)借款金額占總資產(chǎn)、凈資產(chǎn)比例較高，同時(shí)公司未按照規(guī)定披露對(duì)外擔(dān)保及對(duì)關(guān)聯(lián)方的財(cái)務(wù)資助，相關(guān)金額重大并已構(gòu)成關(guān)聯(lián)方非經(jīng)營(yíng)性資金占用，公司年度報(bào)告及相關(guān)披露嚴(yán)重不合規(guī)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取了公司信用報(bào)告，但未進(jìn)行詳細(xì)核查，未能發(fā)現(xiàn)賬外債務(wù)，銀行賬戶及對(duì)外擔(dān)保相關(guān)審計(jì)程序存在缺陷，未能有效識(shí)別和應(yīng)對(duì)低估負(fù)債及成本費(fèi)用相關(guān)舞弊風(fēng)險(xiǎn)。

（二）獨(dú)立性相關(guān)問題

1. 在審計(jì)客戶中擁有經(jīng)濟(jì)利益

根據(jù)《證券法》規(guī)定，為證券發(fā)行出具審計(jì)報(bào)告的會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其工作人員，在該證券承銷期內(nèi)和期滿后六個(gè)月內(nèi)，不得買賣該證券。為發(fā)行人及其控股股東、實(shí)際控制人，或者收購(gòu)人、重大資產(chǎn)交易方出具審計(jì)報(bào)告的會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其工作人員，自接受委托之日與實(shí)際開展工作之日孰早之日起至上述文件公開后五日內(nèi)，不得買賣該證券。根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德守則》的規(guī)定，會(huì)計(jì)師事務(wù)所、審計(jì)項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)成員及其主要近親屬不得在審計(jì)客戶中擁有直接經(jīng)濟(jì)利益或重大間接經(jīng)濟(jì)利益。監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個(gè)別會(huì)計(jì)師事務(wù)所中部分執(zhí)業(yè)人員及近親屬在審計(jì)期間持有、買賣所審計(jì)上市公司股票，部分合伙人買賣會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)客戶的股票，涉嫌違反《證券法》和《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德守則》相關(guān)規(guī)定。

2. 約定或有收費(fèi)條款

根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德守則》規(guī)定，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，以直接或間接形式取得或有收費(fèi)，將因自身利益產(chǎn)生非常嚴(yán)重的不利影響，導(dǎo)致沒有防范措施能夠?qū)⑵浣档椭量山邮艿乃?。?huì)計(jì)師事務(wù)所不得采用這種收費(fèi)安排。

監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個(gè)別會(huì)計(jì)師事務(wù)所在IPO項(xiàng)目業(yè)務(wù)約定書中存在與發(fā)行上市募集資金相關(guān)的或有收費(fèi)條款，部分收費(fèi)在募集資金到賬后或注冊(cè)發(fā)行、審核完成后收取，導(dǎo)致部分收費(fèi)取決于IPO項(xiàng)目最終結(jié)果，審計(jì)獨(dú)立性受到嚴(yán)重?fù)p害。

3. 項(xiàng)目簽字會(huì)計(jì)師未進(jìn)行實(shí)質(zhì)性輪換

根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德守則》規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)任項(xiàng)目合伙人或其他簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師累計(jì)達(dá)到五年，冷卻期應(yīng)當(dāng)為連續(xù)五年。在冷卻期內(nèi)，關(guān)鍵審計(jì)合伙人不得成為審計(jì)項(xiàng)目組成員或?yàn)閷徲?jì)項(xiàng)目提供項(xiàng)目質(zhì)量管理，不得負(fù)責(zé)領(lǐng)導(dǎo)或協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)師事務(wù)所向?qū)徲?jì)客戶提供的專業(yè)服務(wù)，或者監(jiān)控會(huì)計(jì)師事務(wù)所與審計(jì)客戶的關(guān)系。監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個(gè)別注冊(cè)會(huì)計(jì)師已連續(xù)5年擔(dān)任某公司審計(jì)報(bào)告簽字會(huì)計(jì)師，2022年雖未再擔(dān)任該上市公司簽字會(huì)計(jì)師，但仍作為項(xiàng)目組人員實(shí)際參與審計(jì)工作，并就重要事項(xiàng)訪談上市公司高管、編制及復(fù)核審計(jì)工作底稿，存在簽字會(huì)計(jì)師未能實(shí)質(zhì)性輪換的問題。

4. 為審計(jì)客戶提供存在獨(dú)立性沖突的咨詢業(yè)務(wù)

根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德守則》的規(guī)定，會(huì)計(jì)師事務(wù)所向?qū)徲?jì)客戶提供會(huì)計(jì)和記賬服務(wù)，可能因自我評(píng)價(jià)對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生不利影響。

監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個(gè)別會(huì)計(jì)師事務(wù)所為上市公司、掛牌公司、發(fā)債公司等審計(jì)客戶同時(shí)提供代編財(cái)務(wù)報(bào)表、會(huì)計(jì)處理咨詢等服務(wù)，且未對(duì)相關(guān)服務(wù)是否可能違反獨(dú)立性進(jìn)行評(píng)價(jià)并設(shè)置防范措施，存在因自我評(píng)價(jià)損害獨(dú)立性的問題。

（三）內(nèi)部控制審計(jì)問題

1. 未能充分識(shí)別內(nèi)部控制存在的缺陷

根據(jù)《監(jiān)管規(guī)則適用指引——發(fā)行類第5號(hào)》，發(fā)行人申請(qǐng)上市成為公眾公司，需要建立、完善并嚴(yán)格實(shí)施相關(guān)財(cái)務(wù)內(nèi)部控制制度，保護(hù)中小投資者合法權(quán)益，在財(cái)務(wù)內(nèi)控方面存在不規(guī)范情形的，應(yīng)通過(guò)中介機(jī)構(gòu)上市輔導(dǎo)完成整改和建立健全相關(guān)內(nèi)控制度，從內(nèi)控制度上禁止相關(guān)不規(guī)范情形的持續(xù)發(fā)生。

監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個(gè)別公司存在以下情形：將部分非研發(fā)部門員工的工資歸集到研發(fā)費(fèi)用，導(dǎo)致多計(jì)研發(fā)費(fèi)用，少計(jì)營(yíng)業(yè)成本；未根據(jù)存貨成本核算政策對(duì)返修產(chǎn)品進(jìn)行恰當(dāng)分類，導(dǎo)致返修完工入庫(kù)產(chǎn)品成本核算不準(zhǔn)確；在部分產(chǎn)品生產(chǎn)中違反與客戶簽訂的協(xié)議，將高價(jià)原材料替代為低價(jià)原材料，產(chǎn)品質(zhì)量控制存在薄弱環(huán)節(jié)，業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)可能面臨違約風(fēng)險(xiǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能充分識(shí)別上述內(nèi)控流程存在的缺陷，內(nèi)部控制核查不到位。

2. 未能恰當(dāng)執(zhí)行內(nèi)部控制相關(guān)審計(jì)程序

根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引及相關(guān)規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)與內(nèi)部控制相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，確定擬實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍，獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)。與內(nèi)部控制相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)越高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要獲取的證據(jù)應(yīng)越多。對(duì)于內(nèi)部控制運(yùn)行偏離設(shè)計(jì)的情況（即控制偏差），應(yīng)當(dāng)確定該偏差對(duì)相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、需要獲取的證據(jù)以及控制運(yùn)行有效性結(jié)論的影響。

監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個(gè)別公司按季度對(duì)其200余個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行貸后管理，注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅抽取2個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行測(cè)試；在銀行收付款控制測(cè)試中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別出9個(gè)樣本存在未經(jīng)恰當(dāng)審批、控制未執(zhí)行的情形，但未采取進(jìn)一步程序。上述注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能根據(jù)相關(guān)控制風(fēng)險(xiǎn)確定審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍，存在未結(jié)合控制運(yùn)行頻率合理確定樣本規(guī)模，未對(duì)發(fā)現(xiàn)的控制偏差進(jìn)行評(píng)估，內(nèi)部控制審計(jì)程序執(zhí)行不到位等問題。

3. 未能準(zhǔn)確認(rèn)定內(nèi)部控制缺陷的影響程度

根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引及相關(guān)規(guī)定，企業(yè)更正已經(jīng)公布的財(cái)務(wù)報(bào)表以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)，而被審計(jì)單位內(nèi)部控制在運(yùn)行過(guò)程中未能發(fā)現(xiàn)該錯(cuò)報(bào)的情形，是被審計(jì)單位內(nèi)部控制存在重大缺陷的跡象。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制存在一項(xiàng)或多項(xiàng)重大缺陷的，除非審計(jì)范圍受到限制，應(yīng)當(dāng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制發(fā)表否定意見。

監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司對(duì)披露的業(yè)績(jī)預(yù)告以及2022年前三季度的季度報(bào)告進(jìn)行修正，修正原因?yàn)榻?jīng)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師溝通，自2022年起公司將部分業(yè)務(wù)由總額法調(diào)整為凈額法確認(rèn)收入，調(diào)整影響金額重大。相關(guān)缺陷未被管理層認(rèn)定為重大缺陷，且注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅以交易單據(jù)保存和部分信息技術(shù)相關(guān)控制存在缺陷出具了帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。注冊(cè)會(huì)計(jì)師未充分評(píng)估公司相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是否存在重大缺陷，內(nèi)部控制審計(jì)意見的恰當(dāng)性存疑。

（四）非標(biāo)報(bào)告相關(guān)問題

1. 未恰當(dāng)考慮持續(xù)經(jīng)營(yíng)事項(xiàng)

根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，如果運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是適當(dāng)?shù)?，但存在重大不確定性，且財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)重大不確定性未作出充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)發(fā)表保留意見或否定意見。

監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司存在大額已逾期未償還的借款及應(yīng)付利息，大額到期未支付的應(yīng)付票據(jù)，期末流動(dòng)負(fù)債遠(yuǎn)高于流動(dòng)資產(chǎn)，且最近四年及2023年第一季度持續(xù)虧損，明顯缺乏償債能力，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅就部分應(yīng)收款可回收性及壞賬計(jì)提的充分性發(fā)表保留意見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師未恰當(dāng)考慮持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)事項(xiàng)的影響，未識(shí)別公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在的重大不確定性及相關(guān)披露不充分的問題，審計(jì)意見恰當(dāng)性存疑。

2. 未審慎評(píng)估錯(cuò)報(bào)的廣泛性

根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以作為形成審計(jì)意見的基礎(chǔ)，但認(rèn)為未發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響重大且具有廣泛性，應(yīng)當(dāng)發(fā)表無(wú)法表示意見。對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表影響具有廣泛性的情形包括：不限于對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的特定要素、賬戶或項(xiàng)目產(chǎn)生影響；雖然僅對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的特定要素、賬戶或項(xiàng)目產(chǎn)生影響，但這些要素、賬戶或項(xiàng)目是或可能是財(cái)務(wù)報(bào)表的主要組成部分；當(dāng)與披露相關(guān)時(shí)，產(chǎn)生的影響對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)表至關(guān)重要。

監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司本年存在多個(gè)風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)，涉及其他應(yīng)收款、其他非流動(dòng)資產(chǎn)、存貨、在建工程和資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等多個(gè)科目，相關(guān)事項(xiàng)涉及金額占公司總資產(chǎn)的14.7%，注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了保留意見；個(gè)別上市公司應(yīng)收賬款、合同資產(chǎn)及長(zhǎng)期應(yīng)收款的減值準(zhǔn)備存疑，相關(guān)資產(chǎn)涉及金額占公司總資產(chǎn)的90.6%，注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了保留意見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師未審慎判斷相關(guān)錯(cuò)報(bào)是否具有廣泛影響，審計(jì)意見恰當(dāng)性存疑。

3. 未審慎判斷上期非標(biāo)事項(xiàng)對(duì)本期審計(jì)意見的影響

根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，如果上期財(cái)務(wù)報(bào)表被發(fā)表了保留意見、無(wú)法表示意見或否定意見，且導(dǎo)致非無(wú)保留意見的事項(xiàng)在本期仍未解決，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表非無(wú)保留意見。

監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，某公司2021年度財(cái)務(wù)報(bào)表因子公司存在未入賬銷售返利、第三方回款真實(shí)性、存貨管理等多項(xiàng)問題被出具無(wú)法表示意見審計(jì)報(bào)告，同時(shí)公司自查發(fā)現(xiàn)子公司前期存在虛增應(yīng)收賬款和利潤(rùn)的情形，并僅對(duì)2021年財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行了差錯(cuò)更正，注冊(cè)會(huì)計(jì)師本年出具了帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師未對(duì)上期非標(biāo)事項(xiàng)采取針對(duì)性審計(jì)程序，未恰當(dāng)考慮上期非標(biāo)事項(xiàng)及相關(guān)會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正對(duì)公司前期及本期財(cái)務(wù)報(bào)表的重要影響，審計(jì)意見恰當(dāng)性存疑。

（五）其他問題

1. 重大非常規(guī)交易會(huì)計(jì)處理問題

根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)充分了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，充分關(guān)注所處的環(huán)境、財(cái)務(wù)狀況或經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的變化，以及在審計(jì)過(guò)程中獲取的其他信息而顯得異常的交易，重點(diǎn)關(guān)注重大非常規(guī)交易的交易背景、性質(zhì)，交易模式是否存在明顯異常，評(píng)價(jià)交易商業(yè)理由的合理性，對(duì)重大非常規(guī)交易的相關(guān)會(huì)計(jì)處理和披露進(jìn)行恰當(dāng)評(píng)估。

監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司2022年參與設(shè)立某產(chǎn)業(yè)投資基金，持股30%，公司將該投資分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，列報(bào)在“其他非流動(dòng)金融資產(chǎn)”，但結(jié)合相關(guān)協(xié)議約定和商業(yè)實(shí)質(zhì)，上市公司對(duì)該產(chǎn)業(yè)投資基金具有重大影響，應(yīng)列報(bào)在“長(zhǎng)期股權(quán)投資”，并披露股權(quán)投資具體信息。注冊(cè)會(huì)計(jì)師未充分了解上述合同安排和商業(yè)實(shí)質(zhì)，未充分評(píng)估重大非常規(guī)交易相關(guān)的會(huì)計(jì)處理和披露是否恰當(dāng)，重大非常規(guī)交易審計(jì)不到位。

2. 利用專家工作相關(guān)問題

根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)專家的工作是否足以實(shí)現(xiàn)審計(jì)目的，包括專家的工作結(jié)果或結(jié)論的相關(guān)性和合理性、以及與其他審計(jì)證據(jù)的一致性，專家工作涉及的重要假設(shè)和方法的相關(guān)性和合理性，專家工作涉及的重要原始數(shù)據(jù)的相關(guān)性、完整性和準(zhǔn)確性。

監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個(gè)別上市公司2021年和2022年均聘請(qǐng)專家對(duì)商譽(yù)減值測(cè)試相關(guān)資產(chǎn)組可收回金額進(jìn)行評(píng)估，但兩年評(píng)估中重要參數(shù)、假設(shè)存在較大差異，關(guān)鍵參數(shù)預(yù)測(cè)依據(jù)的充分性存疑，個(gè)別參數(shù)有誤。注冊(cè)會(huì)計(jì)師未審慎復(fù)核、評(píng)價(jià)專家工作結(jié)論的合理性，未能發(fā)現(xiàn)有關(guān)結(jié)論依據(jù)不足、關(guān)鍵參數(shù)存在錯(cuò)誤等問題，利用專家工作相關(guān)審計(jì)程序執(zhí)行不到位。

3. 信息系統(tǒng)審計(jì)相關(guān)問題

根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，為識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位的數(shù)據(jù)和信息在信息系統(tǒng)中的傳遞情況，與信息傳遞相關(guān)的支持性記錄，財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程及在前述信息處理活動(dòng)中使用的資源，包括信息技術(shù)環(huán)境。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該識(shí)別運(yùn)用信息技術(shù)導(dǎo)致的相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)及被審計(jì)單位用于應(yīng)對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)的信息技術(shù)一般控制，并評(píng)價(jià)相關(guān)控制能否應(yīng)對(duì)認(rèn)定層次重大風(fēng)險(xiǎn)或?yàn)槠渌刂频倪\(yùn)行提供支持。

監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所在執(zhí)行相關(guān)信息系統(tǒng)審計(jì)時(shí)，未對(duì)信息系統(tǒng)進(jìn)行了解和測(cè)試即得出信息系統(tǒng)內(nèi)部控制有效性的結(jié)論；未結(jié)合公司業(yè)務(wù)流程識(shí)別、測(cè)試信息系統(tǒng)關(guān)鍵控制點(diǎn)，導(dǎo)致內(nèi)控測(cè)試流于形式；未恰當(dāng)評(píng)價(jià)信息系統(tǒng)賬號(hào)管理不規(guī)范、賬號(hào)權(quán)限缺少審批、不相容職務(wù)為同一人等內(nèi)控偏差對(duì)審計(jì)結(jié)論的影響；在財(cái)務(wù)核算高度依賴相關(guān)業(yè)務(wù)管理系統(tǒng)的情況下，未對(duì)業(yè)務(wù)管理系統(tǒng)數(shù)據(jù)的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和完整性進(jìn)行驗(yàn)證，對(duì)業(yè)務(wù)管理系統(tǒng)生成的信息或執(zhí)行的控制直接加以信賴缺乏基礎(chǔ)，信息系統(tǒng)相關(guān)審計(jì)程序執(zhí)行不到位。

上述問題反映出部分證券所疏于質(zhì)量管理，部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能保持獨(dú)立性和職業(yè)懷疑態(tài)度、專業(yè)勝任能力欠缺，未能有效識(shí)別和應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)舞弊等重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)意見不嚴(yán)謹(jǐn)。證監(jiān)會(huì)已對(duì)相關(guān)問題開展檢查，并將持續(xù)強(qiáng)化證券審計(jì)監(jiān)管，加大對(duì)財(cái)務(wù)舞弊的打擊力度，從嚴(yán)查處會(huì)計(jì)師事務(wù)所違法違規(guī)行為，同時(shí)加強(qiáng)與行業(yè)主管部門及行業(yè)協(xié)會(huì)的專業(yè)聯(lián)系和監(jiān)管協(xié)作，切實(shí)督促證券所勤勉盡責(zé)、規(guī)范執(zhí)業(yè)。