2021年廣東省廣州市中級(jí)人民法院對(duì)康美藥業(yè)案進(jìn)行了判罰，廣東正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)100%連帶責(zé)任。這對(duì)于督促為上市公司審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所勤勉盡責(zé)，提高上市公司審計(jì)質(zhì)量具有重要作用。廣東正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所與康美藥業(yè)合作了19年，2018年，鑒于雙方均已被證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查，康美藥業(yè)仍繼續(xù)續(xù)聘廣東正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所，雙方依然“生死相依”。可以說，廣東正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)康美藥業(yè)財(cái)務(wù)造假負(fù)有不可推卸的責(zé)任。因此，建立和完善上市公司審計(jì)強(qiáng)制輪換制度，是優(yōu)化上市公司審計(jì)環(huán)境，切實(shí)提升審計(jì)質(zhì)量的重要舉措。

在發(fā)生了以安然和世通為代表的系列財(cái)務(wù)丑聞之后，美國(guó)于2002年7月底通過了《2002年公眾公司會(huì)計(jì)改革和投資者保護(hù)法案》，也就是我們現(xiàn)在熟知的《薩班斯-奧克斯利法案》，規(guī)定：“對(duì)審計(jì)某發(fā)行證券公司的注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，如果該所負(fù)責(zé)該審計(jì)項(xiàng)目的合伙人或負(fù)責(zé)復(fù)核該審計(jì)項(xiàng)目的合伙人已連續(xù)超過5年對(duì)該公司的審計(jì)或復(fù)核負(fù)責(zé)，則該事務(wù)所提供上述審計(jì)業(yè)務(wù)的行為是非法的。”也就是說，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的主審合伙人或復(fù)核審計(jì)項(xiàng)目的合伙人，為同一客戶連續(xù)提供審計(jì)服務(wù)不得超過5年，否則將被視為非法。通過這一法案，審計(jì)輪換制在美國(guó)從此成為一種強(qiáng)制性的要求。其他國(guó)家和地區(qū)以及國(guó)際組織也紛紛采取有關(guān)措施。

 1.實(shí)施審計(jì)輪換制，有利于提高審計(jì)的獨(dú)立性、客觀性。獨(dú)立性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的靈魂。而實(shí)施審計(jì)輪換制普遍認(rèn)為能直接或間接提升審計(jì)獨(dú)立性或提高審計(jì)質(zhì)量。太長(zhǎng)時(shí)間不輪換對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的最大威脅是，它是在緩慢地、逐步地、幾乎在不經(jīng)意的情況下腐蝕注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。這體現(xiàn)在兩方面：首先，可以避免會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師與客戶形成過于密切的關(guān)系。會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師較長(zhǎng)時(shí)間地為同一客戶服務(wù)可能會(huì)使會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)客戶形成依賴，并會(huì)導(dǎo)致兩者的利益緊密的捆綁在一起，形成事實(shí)上的商業(yè)合作伙伴關(guān)系。會(huì)計(jì)師事務(wù)所會(huì)將自身與客戶的“雙贏”作為首要目標(biāo)，而置法律、職責(zé)、良心與廣大投資者的利益于不顧，對(duì)客戶做出各種妥協(xié)甚至協(xié)助造假，從而影響到審計(jì)的獨(dú)立性和客觀性；其次，可以避免被客戶收買。會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師長(zhǎng)期為同一客戶服務(wù)，除了會(huì)結(jié)成過于密切的合作關(guān)系之外，還為客戶進(jìn)而收買審計(jì)師提供了方便，這對(duì)保證審計(jì)的客觀、公正性是極其不利的。

  2.實(shí)施審計(jì)輪換制，有利于提高和改善審計(jì)質(zhì)量。這體現(xiàn)在兩方面：一是其可使注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持必要的謹(jǐn)慎和職業(yè)道德水平，加強(qiáng)質(zhì)量控制。通過實(shí)行審計(jì)輪換制，后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能會(huì)發(fā)現(xiàn)其前任在工作中存在的諸如違反職業(yè)道德或過失等等問題，前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師將會(huì)因此受到責(zé)任追究，這勢(shì)必增加注冊(cè)會(huì)計(jì)師謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè)、恪守職業(yè)道德的壓力，迫使其保持必要的謹(jǐn)慎和職業(yè)道德水平，并加強(qiáng)質(zhì)量控制；二是其有助于避免思維定勢(shì)。長(zhǎng)時(shí)間的合作還會(huì)使事務(wù)所及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師形成思維定勢(shì)。本來單個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的水平就是有限的，再加上思維定勢(shì)，就很有可能長(zhǎng)期都不能發(fā)現(xiàn)客戶的問題。通過更換注冊(cè)會(huì)計(jì)師，換一個(gè)視角審查上市公司，可能會(huì)解決這一問題。

  3.實(shí)施審計(jì)輪換制，有利于保護(hù)投資者和遏制財(cái)務(wù)造假。上市公司審計(jì)的目的是為了增強(qiáng)除管理層之外的預(yù)期使用者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的信賴程度，而以信息披露為中心的注冊(cè)制改革對(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)勤勉盡責(zé)提出了更高的要求。實(shí)行審計(jì)輪換制，其出發(fā)點(diǎn)應(yīng)是保護(hù)投資者的利益和遏制財(cái)務(wù)造假行為，這是監(jiān)管部門在決定是否實(shí)行審計(jì)輪換制、實(shí)行哪種形式的審計(jì)輪換制、還應(yīng)同時(shí)采取哪些配套措施時(shí)應(yīng)首要考慮的。從這個(gè)角度出發(fā)，在監(jiān)管部門醞釀在我國(guó)啟動(dòng)審計(jì)輪換制的同時(shí)，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)上市公司年報(bào)審計(jì)中變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管工作，以遏制上市公司隨意炒注會(huì)的狀況。審計(jì)輪換制與加強(qiáng)監(jiān)管變更相結(jié)合，可以有效地防止有欺詐意圖的上市公司利用輪換制達(dá)到其不當(dāng)目的，從而有效遏制上市公司的財(cái)務(wù)造假行為，最終保護(hù)投資者和社會(huì)公眾利益。

2021年8月，國(guó)務(wù)院辦公廳發(fā)布的《國(guó)務(wù)院辦公廳關(guān)于進(jìn)一步規(guī)范財(cái)務(wù)審計(jì)秩序 促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)健康發(fā)展的意見》要求：“完善國(guó)有企業(yè)、上市公司選聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所有關(guān)規(guī)定，壓實(shí)企業(yè)審計(jì)委員會(huì)責(zé)任，科學(xué)設(shè)置選聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所指標(biāo)權(quán)重，提高質(zhì)量因素權(quán)重，降低價(jià)格因素權(quán)重，完善報(bào)價(jià)因素評(píng)價(jià)方式，引導(dǎo)形成以質(zhì)量為導(dǎo)向的選聘機(jī)制，從源頭有效遏制惡性競(jìng)爭(zhēng)”。這為建立和完善上市公司審計(jì)強(qiáng)制輪換制度，提供了依據(jù)和指導(dǎo)。

上市公司審計(jì)強(qiáng)制輪換制度在國(guó)際上早已司空見慣，全球有超過100個(gè)國(guó)家和地區(qū)建立了對(duì)上市公司實(shí)行審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度。從國(guó)際范圍看，輪換年限有3年、5年的，也有10年及10年以上的。但從主要國(guó)家看，會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)服務(wù)輪換年限不超過10年。我國(guó)對(duì)上市公司審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所強(qiáng)制輪換，至今沒有明確規(guī)定，僅對(duì)簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師輪換做出了規(guī)定。中國(guó)證監(jiān)會(huì)2003年10月發(fā)布了《關(guān)于證券期貨審計(jì)業(yè)務(wù)簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師定期輪換的規(guī)定》，其中第三條規(guī)定：簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師連續(xù)為某一相關(guān)機(jī)構(gòu)提供審計(jì)服務(wù)，不得超過五年。

為提高上市公司審計(jì)質(zhì)量和會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，保護(hù)投資者和社會(huì)公眾的利益，迫切需要建立和完善上市公司審計(jì)強(qiáng)制輪換制度。上市公司審計(jì)強(qiáng)制輪換制度主要有兩種形式：一是會(huì)計(jì)師事務(wù)所輪換，即規(guī)定在一定年限內(nèi)，上市公司要更換聘任的會(huì)計(jì)師事務(wù)所；二是合伙人和簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師輪換，即對(duì)同一上市公司，會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部對(duì)相應(yīng)負(fù)責(zé)的合伙人、簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照一定的年限實(shí)行輪換。對(duì)此，我建議：

1.由上市公司董事會(huì)下屬的審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)組織實(shí)施會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的選聘、續(xù)聘和強(qiáng)制輪換制度。由獨(dú)立董事?lián)握偌饲要?dú)立董事占多數(shù)的審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)實(shí)施上市公司審計(jì)強(qiáng)制輪換制度，可以避免上市公司控股股東、管理層對(duì)選聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所的干擾，強(qiáng)化獨(dú)立董事的責(zé)任和保障會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的獨(dú)立性，提高上市公司審計(jì)質(zhì)量。

2.建議會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)強(qiáng)制輪換的年限一般為6年，即上市公司董事會(huì)兩個(gè)任期；如強(qiáng)制輪換時(shí)遇重大并購和融資等情況，最長(zhǎng)不超過9年，即上市公司董事會(huì)三個(gè)任期。對(duì)于合伙人和簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師的強(qiáng)制輪換可以規(guī)定，連續(xù)為某一上市公司提供審計(jì)服務(wù)，一般不超過3年；如強(qiáng)制輪換時(shí)遇重大并購和融資等情況，最長(zhǎng)不超過5年。同時(shí)明確規(guī)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所被強(qiáng)制輪換后，3年內(nèi)不得為該上市公司提供審計(jì)服務(wù)。

3.加強(qiáng)對(duì)實(shí)施上市公司審計(jì)強(qiáng)制輪換制度的外部監(jiān)管。中國(guó)證監(jiān)會(huì)、各地證監(jiān)局和交易所要建立上市公司審計(jì)強(qiáng)制輪換的監(jiān)管制度，及時(shí)提醒上市公司需輪換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的時(shí)間節(jié)點(diǎn)；對(duì)于特殊情況需延長(zhǎng)輪換年限的，上市公司應(yīng)提前提出申請(qǐng)；對(duì)于不執(zhí)行上市公司審計(jì)強(qiáng)制輪換制度的上市公司，應(yīng)實(shí)施監(jiān)管談話、談話提醒、重點(diǎn)關(guān)注、出具監(jiān)管關(guān)注函、出具警示函等。

4.加強(qiáng)對(duì)實(shí)施上市公司審計(jì)強(qiáng)制輪換制度的內(nèi)部監(jiān)督。上市公司的監(jiān)事會(huì)、紀(jì)檢監(jiān)察部門和內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)審計(jì)委員會(huì)在會(huì)計(jì)師事務(wù)所輪換、選聘過程的監(jiān)督，并對(duì)實(shí)施上市公司審計(jì)強(qiáng)制輪換制度的執(zhí)行情況和效果進(jìn)行定期評(píng)估，明確其對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督職責(zé)。